Zielkostenrechnung

Kernidee und Funktionsweise

Die Zielkostenrechnung, auch retrograde Kalkulation und englisch Target Costing oder Target Pricing genannt, ist eine kundenorientierte Managementmethode und strategische Entscheidungshilfe für wettbewerbsintensive Märkte. Sie fragt nicht zuerst, welche Kosten bei der Herstellung voraussichtlich entstehen, sondern: „Was darf ein Produkt kosten?“

Ausgangspunkt ist meist eine Marktforschung. Sie ermittelt den wettbewerbsfähigen Marktpreis (Target Price) und die von potenziellen Kunden gewünschten Produkteigenschaften oder Produktfunktionen. Vom Zielpreis wird die angestrebte Gewinnmarge (Target Profit) abgezogen. Das Ergebnis sind die maximal erlaubten Kosten (Allowable Costs), mit denen der Zielgewinn erreicht werden soll:

Zielpreis – Zielgewinn = erlaubte Kosten.

Diese erlaubten Kosten werden den im Unternehmen prognostizierten Standardkosten, den sogenannten Drifting Costs, gegenübergestellt. Da die Standardkosten meist höher liegen, werden Zielkosten festgelegt. Diese sollen in einem gemeinschaftlichen Prozess mithilfe verschiedener betriebswirtschaftlicher, technologischer, produkt-, prozess- und organisationsbezogener Instrumente erreicht werden.

Damit unterscheidet sich die Zielkostenrechnung von der traditionellen Kosten-Plus-Rechnung (Cost-plus). Bei dieser wird nach der Frage „Was wird ein Produkt kosten?“ gerechnet: Kosten + Gewinnzuschlag = Angebotspreis.

Besonders geeignet ist die Methode für die Weiterentwicklung, Differenzierung und Diversifizierung komplexer Produkte und Systeme, die in mittleren Losgrößen gefertigt werden. Bei völligen Neukonzeptionen sowie bei einfachen Produkten in Massenfertigung ist sie weniger effektiv. Das Konzept wurde in der japanischen Wirtschaft in den 1970er-Jahren begründet und in den 1990er-Jahren in der westlichen Betriebswirtschaftslehre umfassend theoretisch fundiert. Eine Weiterentwicklung ist das Kaizen Costing.

Festlegung der Gesamtkosten

In der Zielkostenfestlegungsphase wird bestimmt, welche Gesamtkosten ein Produkt im Unternehmen höchstens verursachen darf. Die Höhe hängt von der Marktsituation und der Unternehmensstrategie ab.

In der Reinform werden die Zielkosten mit den erlaubten Kosten gleichgesetzt. Dieses Vorgehen wird als Market into company bezeichnet: Die Anforderungen des Marktes werden in das Unternehmen übertragen. Voraussetzung ist, dass die Kundenanforderungen bekannt sind. Bei hochgradigen Produktinnovationen ist dieses Verfahren problematisch, weil Kunden den Nutzen eines völlig neuen Produkts häufig nicht in Geld ausdrücken können. Außerdem lässt es den am Entwicklungsprozess beteiligten Entwicklern wenig Spielraum.

Empirische Untersuchungen zeigen, dass Market into company weder in der deutschen noch in der japanischen Wirtschaft am häufigsten eingesetzt wird. In der Praxis liegen die Zielkosten deshalb oft zwischen den erlaubten Kosten und den Standardkosten. Dadurch sollen realistische Ziele für die Entwicklung und zugleich eine Kostenreduktion entstehen.

Weitere Verfahren sind:

• Beim Out-of-Company-Ansatz werden die technischen und betriebswirtschaftlichen Potenziale des Unternehmens berücksichtigt. Die Zielkosten liegen daher nahe bei den Standardkosten.
• Der Into-and-out-of-Company-Ansatz verbindet Market into company und Out of Company.
• Der Out-of-Standard-Costs-Ansatz senkt die Standardkosten durch festgelegte Abschläge.
• Der Out-of-Competitor-Ansatz leitet Zielkosten aus den Kosten der Konkurrenz ab, beispielsweise durch Benchmarking.

Aufteilung auf Funktionen und Komponenten

In der Zielkostenspaltungsphase werden die Gesamtzielkosten auf eine niedrigere Ebene verteilt. Die Aufteilung kann nach Produktkomponenten oder nach Produktfunktionen erfolgen. Sie soll zeigen, wie viele Ressourcen die einzelnen Funktionsbereiche beanspruchen dürfen, und gleichzeitig sicherstellen, dass die Produktgestaltung den Kundenwünschen entspricht.

Die Ergebnisse können in einem Zielkostenkontrolldiagramm dargestellt werden. Darin werden der von Kunden bewertete Nutzen und die Standardkosten jeder Komponente miteinander verglichen. So lässt sich erkennen, ob eine Komponente oder Funktion im Verhältnis zu ihrer Bedeutung überentwickelt ist oder ob noch Wertsteigerungsbedarf besteht.

Ein Beispiel ist die Entwicklung eines Automobils. Eine Befragung ergibt, dass Kunden den Wert des Fahrzeugs zu 50 % durch die Leistung, zu 30 % durch den Sound und zu 20 % durch den Fahrkomfort bestimmen. Der akzeptable Marktpreis beträgt 11.000 Euro. Bei einer festgelegten Rendite von 10 % ergeben sich erlaubte Gesamtkosten von 10.000 Euro. Daraus werden folgende Zielwerte für die Funktionen abgeleitet:

• Leistung: 5.000 Euro
• Sound beziehungsweise Geräusche: 3.000 Euro
• Fahrkomfort: 2.000 Euro

Das Entwicklerteam stellt fest, dass der Motor zu 50 % zur Leistung, zu 40 % zu den Geräuschen und zu 10 % zum Fahrkomfort beiträgt. Das Fahrwerk übernimmt die restlichen Anteile. Für den Motor ergibt sich damit ein Zielkostenbetrag von 3.900 Euro pro Stück:

5.000 · 0,5 + 3.000 · 0,4 + 2.000 · 0,1 = 3.900 Euro.

In diesem Betrag sind auch die Entwicklungskosten enthalten. Die Abstimmung auf die Kundenwünsche soll erfolgen, bevor schwer oder gar nicht revidierbare Investitionsentscheidungen getroffen werden, die zu versunkenen Kosten (Sunk Costs) führen können.

Erreichung der Zielkosten

Die Zielkostenerreichungsphase gilt als besonders entscheidend. In ihr wird ein ausgewogenes, marktorientiertes und innovatives Produkt- oder Leistungskonzept entwickelt, das die festgelegten Kostenvorgaben einhält.

Dafür müssen den Verantwortlichen geeignete Instrumente und Methoden zur Verfügung stehen. Benötigt werden insbesondere Kosteninformationshilfsmittel, die bereits in frühen Phasen des Produktinnovationsprozesses aus wenigen Eingangsinformationen aussagekräftige Informationen liefern. Die Instrumente können je nach Aufgabe unterschiedliche Wirkungen in der Analyse-, Planungs- und Realisierungsphase haben. Sie können technologischen, produkt- oder prozessbezogenen sowie organisatorischen Charakter besitzen.

Ein wesentlicher Grundgedanke der Zielkostenrechnung besteht darin, bereits zu Beginn der Produktentwicklung bindende Kostenvorgaben mit steuernder Wirkung festzulegen. In dieser frühen Phase können Kosten besonders stark beeinflusst werden. Gleichzeitig werden die Kundenpräferenzen genutzt, um die Kosten im Verhältnis zur Bedeutung der Produkteigenschaften zu gewichten.

Vorteile, Grenzen und Mitarbeitereffekt

Ein zentraler Vorteil ist die frühe Beeinflussung der Kosten im Produktlebenszyklus. Etwa 85 % der gesamten Lebenszykluskosten werden bereits durch Entscheidungen in den frühen Phasen festgelegt. Werden Markterfordernisse frühzeitig in die Produktentwicklung einbezogen, entstehen daher große Möglichkeiten zur Kostenreduzierung, ohne dass dies zwangsläufig eine Qualitätsminderung bedeutet.

Als weiterer Vorteil wird genannt, dass Unternehmen bei steigender Qualität ihre Durchschnittskosten dauerhaft senken können. Dafür müssen jedoch die organisatorischen und methodischen Voraussetzungen geschaffen werden, damit sich das Konzept ausreichend entfalten kann.

Grenzen bestehen vor allem bei radikalen Produktinnovationen. Es ist nicht hinreichend geklärt, mit welcher Genauigkeit und Zuverlässigkeit sich der strategische Marktpreis solcher Produkte im Voraus bestimmen lässt. Außerdem gibt es keine eindeutige wissenschaftliche Definition der Phasen des Target Costings. In der Forschung werden Modelle diskutiert, die sich in der Praxis nicht immer durchsetzen lassen oder nicht eingesetzt werden.

Bei komplexen Produkten kann die Ermittlung der Zielkostenanteile sehr aufwendig sein, insbesondere bei einer großen Zahl von Produktfunktionen oder Komponenten. Deshalb wird die Methode vor allem für eher einfache Produktkonstruktionen empfohlen.

Der Mitarbeitereffekt wird ambivalent beurteilt. Die Zielkostenrechnung kann eine Reorganisation auslösen. In einem multinationalen Unternehmen kann beispielsweise mehreren Werken in verschiedenen Ländern gleichzeitig die Aufgabe gestellt werden, einen Motor zu Kosten von 4.900 Euro zu entwickeln oder zu fertigen. Dadurch können Beschäftigte miteinander in einen Wettbewerb des „Bietens und Unterbietens“ geraten. Sie werden zu unternehmerischem Denken angehalten und erleben einen Prozess der „Selbstverstärkung und Selbstbeschleunigung“: Ein kostengünstiges Angebot einer Einheit zwingt andere Einheiten zu noch kostengünstigerem Handeln, während ein schneller Erfolg den Zeitdruck für die übrigen Einheiten erhöht. Dies steigert den Druck auf die Mitarbeiter, kann aber zugleich Ressourcen freisetzen.