Wirtschaftsprüfer

Definition, Bedeutung und rechtlicher Rahmen

Ein Wirtschaftsprüfer, kurz WP, ist in Deutschland Angehöriger eines freien Berufs und wird nach § 15 Wirtschaftsprüferordnung (WPO) durch einen öffentlichen Verwaltungsakt in ein öffentliches Amt bestellt (§ 1 WPO). Seine zentrale Aufgabe ist die unabhängige Prüfung von Jahresabschlüssen und konsolidierten Abschlüssen beziehungsweise Konzernabschlüssen. Dabei untersucht er insbesondere, ob die Buchführung ordnungsgemäß ist und ob Jahresabschluss, Konzernabschluss sowie Lage- oder Konzernlagebericht den einschlägigen Vorschriften entsprechen.

Die Prüfung ist für Unternehmen und Öffentlichkeit bedeutsam, weil zahlreiche Personen und Institutionen auf verlässliche Unternehmensinformationen angewiesen sind. Bei Aktiengesellschaften und Gesellschaften mit beschränkter Haftung ist ein festgestellter, gesetzlich prüfungspflichtiger Jahresabschluss, der nicht vom bestellten Wirtschaftsprüfer geprüft wurde, nach § 256 Abs. 1 Nr. 3 AktG beziehungsweise § 42a GmbHG nichtig.

Gesetzlich verpflichtende Jahresabschlussprüfungen im Sinne des § 316 Abs. 1 HGB sind grundsätzlich Wirtschaftsprüfern und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften vorbehalten (§ 319 Abs. 1 Satz 1 HGB). Für bestimmte Fälle bestehen Ausnahmen: Mittelgroße GmbH und Personengesellschaften dürfen auch von vereidigten Buchprüfern oder Buchprüfungsgesellschaften geprüft werden. Genossenschaftliche Prüfungsverbände prüfen insbesondere Genossenschaften; für Kreditinstitute können außerdem Prüfungsstellen der Sparkassen- und Giroverbände zuständig sein. Nach manchen Landesgesetzen übernehmen bestimmte Prüfungsämter Prüfungen kommunaler Eigenbetriebe. Bei einzelnen Prüfungen, etwa bestimmten Gründungsprüfungen einer Aktiengesellschaft, verlangt das Gesetz lediglich geeignete Erfahrung und Fachkenntnisse, ohne eine bestimmte Berufsgruppe vorzuschreiben.

Die wichtigsten berufsrechtlichen Grundlagen sind die WPO, die Wirtschaftsprüfer-Berufshaftpflichtversicherungsverordnung, die Berufssatzung für Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer, die Satzung für Qualitätskontrolle, die Verfahrensordnung für anlassunabhängige Sonderuntersuchungen und der Verhaltenskodex für Berufsangehörige. Die Qualitätskontrolle umfasst ein Peer-Review-Verfahren, also eine Überprüfung durch fachkundige Berufskollegen. Auf europäischer Ebene prägen die Richtlinie 2006/43/EG sowie Empfehlungen der EU-Kommission vom 6. Mai 2008 zur externen Qualitätssicherung und vom 5. Juni 2008 zur Beschränkung der zivilrechtlichen Haftung von Abschlussprüfern die Regeln.

Aufgaben und Tätigkeitsfelder

Die wichtigste Tätigkeit ist nach § 2 Abs. 1 WPO die betriebswirtschaftliche Prüfung. Wirtschaftsprüfer prüfen vor allem Jahresabschlüsse wirtschaftlicher Unternehmen und erteilen oder versagen anschließend einen Bestätigungsvermerk. Dieser dokumentiert Durchführung und Ergebnis der Prüfung. Bei gesetzlich vorgeschriebenen Abschlussprüfungen beurteilen sie unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, ob Abschluss und Lagebericht ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermitteln. Das gilt auch für Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte sowie für Abschlüsse nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen.

Weitere gesetzliche Prüfungen sind beispielsweise Sonderprüfungen zur Gründung oder Geschäftsführung einer Aktiengesellschaft, Prüfungen bei Kapitalbeschaffung und Kapitalherabsetzung nach §§ 142–149 AktG sowie Verschmelzungsprüfungen. Daneben werden Wirtschaftsprüfer wegen ihrer besonderen Qualifikation mit anderen betriebswirtschaftlichen Untersuchungen beauftragt, etwa Due-Diligence-Prüfungen zur sorgfältigen Untersuchung eines Unternehmens und Unterschlagungsprüfungen.

Zum Berufsbild gehören außerdem:

• Gutachter- und Sachverständigentätigkeit in Fragen der wirtschaftlichen Betriebsführung, zum Beispiel Unternehmensbewertungen, sowie treuhänderische Aufgaben und Auftritte vor Gericht.

• Rechtsberatung, soweit sie unmittelbar mit einer beruflichen Aufgabe zusammenhängt und für deren sachgerechte Erledigung erforderlich ist (§ 2 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 WPO).

• Unbeschränkte geschäftsmäßige Hilfe in Steuersachen nach § 2 Abs. 2 WPO in Verbindung mit §§ 3 StBerG. Dazu zählen Steuerberatung und die Vertretung von Steuerpflichtigen vor Finanzbehörden, Finanzgerichten und bei der Überprüfung steuerlich relevanter Verwaltungsakte auch vor Verwaltungsgerichten.

Wirtschaftsprüfer beraten Mandanten darüber hinaus in steuerlichen und wirtschaftlichen Fragen, beispielsweise bei Unternehmensgründungen, Börsengängen und Fällen von Wirtschaftskriminalität. Der Artikel kennzeichnet diese Beratungsangaben allerdings als nicht hinreichend belegt.

Berufspflichten und internationale Standards

Wegen ihrer besonderen Verantwortung müssen Wirtschaftsprüfer vor allem die Pflichten aus §§ 43, 43a und 49 WPO beachten. Berufswürdiges Verhalten verlangt, dass sie sich innerhalb und außerhalb ihrer Arbeit des mit dem Beruf verbundenen Vertrauens würdig erweisen. Eigenverantwortung bedeutet, das eigene Handeln selbst zu bestimmen, sich ein eigenes Urteil zu bilden und Entscheidungen selbst zu treffen. Bei großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften wird dieser Grundsatz nach Darstellung des Artikels nicht mehr durch jeden einzelnen angestellten Prüfer, sondern durch die Gesellschaft insgesamt erfüllt.

Gewissenhaftigkeit verpflichtet zur ordnungsgemäßen Bearbeitung der Aufträge. Bei Mitarbeitern müssen fachliche und persönliche Eignung geprüft, Berufspflichten wie die Verschwiegenheit vermittelt und angemessene praktische und theoretische Aus- und Fortbildung gewährleistet werden.

Unabhängigkeit bedeutet Freiheit von Bindungen, die berufliche Entscheidungen beeinflussen könnten. Unbefangenheit verlangt, Feststellungen, Bewertungen und Entscheidungen ohne persönliche, wirtschaftliche oder rechtliche Einflüsse, Bindungen und Rücksichten zu treffen. Unparteilichkeit ist besonders bei Prüfungen und Gutachten erforderlich. Die Verschwiegenheit schützt das Vertrauensverhältnis zum Mandanten: Anvertraute Tatsachen und Umstände dürfen nicht unbefugt offengelegt werden.

Nach dem Ethik-Kodex der International Federation of Accountants (IFAC) bedeutet Integrität, in Geschäftsbeziehungen offen und ehrlich zu sein (Section R111). Objektivität verlangt ein unvoreingenommenes Urteil ohne Interessenkonflikte oder unangemessene Einflüsse anderer (R112). Wirtschaftsprüfer haben außerdem die International Standards on Auditing (ISA), den International Standard on Quality Control 1 und weitere Standards anzuwenden, die von der IFAC über das International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) herausgegeben wurden.

Zugang zum Beruf und Prüfung

Die Bestellung setzt persönliche und fachliche Eignung voraus. Fachlich ist ein Staatsexamen, das Wirtschaftsprüferexamen, erforderlich. Zugelassen werden grundsätzlich Personen mit abgeschlossenem Hochschulstudium; ausnahmsweise genügt eine langjährige Tätigkeit für einen Wirtschaftsprüfer oder eine vergleichbare Stelle (§§ 8, 8a WPO). Hinzukommen muss eine mindestens dreijährige Tätigkeit bei einer in § 2 Abs. 2 WPO genannten Stelle, beispielsweise einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft. Davon müssen mindestens zwei Jahre hauptsächlich auf Abschlussprüfungen entfallen (§ 9 Abs. 1 und 2 WPO).

Zu den persönlichen Voraussetzungen nach § 16 WPO gehören eine Vermögensschadenhaftpflichtversicherung, das Recht zur Bekleidung öffentlicher Ämter, geordnete Vermögensverhältnisse, gesundheitliche Eignung und ein Verhalten, das den Berufspflichten entspricht. Die Wirtschaftsprüferkammer führt das Verfahren bundeseinheitlich durch. Nach bestandenem Examen bestellt und vereidigt sie die Kandidaten. Erst danach dürfen sie die Berufsbezeichnung Wirtschaftsprüfer oder Wirtschaftsprüferin führen. Bei gesetzlich vorbehaltenen Aufgaben besteht Siegelpflicht.

Die Prüfungsgebiete nach § 4 Wirtschaftsprüferprüfungsverordnung sind wirtschaftliches Prüfungswesen, Unternehmensbewertung und Berufsrecht; angewandte Betriebswirtschaftslehre und Volkswirtschaftslehre; Wirtschaftsrecht; sowie Steuerrecht. Das Examen wird halbjährlich angeboten und besteht aus einem schriftlichen und einem mündlichen Teil. Im schriftlichen Teil werden sieben Aufsichtsarbeiten mit jeweils vier bis sechs Stunden Bearbeitungszeit geschrieben: eine im Wirtschaftsrecht und jeweils zwei in den übrigen Prüfungsgebieten. Nur mit dem erforderlichen Notendurchschnitt erfolgt die Zulassung zur mündlichen Prüfung.

Abhängig von der Endnote kann die Prüfungskommission eine Ergänzungsprüfung in einem oder zwei Gebieten anordnen. Dafür müssen schriftlicher und mündlicher Teil dieser Gebiete in einem späteren Prüfungstermin erneut abgelegt werden. Wer nicht zur mündlichen Prüfung zugelassen wird, den mündlichen Teil nicht besteht oder in der Ergänzungsprüfung scheitert, darf die gesamte Prüfung zweimal wiederholen.

Steuerberater können sich nach § 13 WPO ihr Steuerberaterexamen als Leistung im Steuerrecht anrechnen lassen. Volljuristen sowie Volks- und Betriebswirte müssen dagegen die Vollprüfung ablegen. Bei anerkannten wirtschaftswissenschaftlichen Masterstudiengängen nach § 13b WPO können bis zu drei der sieben Prüfungsleistungen anerkannt oder erlassen werden. Genannt werden unter anderem Studiengänge der Leuphana Universität Lüneburg, der Hochschule Osnabrück/Fachhochschule Münster, der Mannheim Business School, der Frankfurt School of Finance & Management/Hochschule Mainz und der Hochschule Pforzheim. Auch einzelne gleichwertige Hochschulprüfungen können nach Prüfung von Inhalt, Form und Umfang angerechnet werden.

Das Examen gilt als sehr anspruchsvoll. Etwa die Hälfte der Prüflinge besteht nicht; für die Jahre 2004 bis 2017 betrug die durchschnittliche Bestehensquote 53,6 %.

Stellung angestellter Wirtschaftsprüfer

Nach § 45 Satz 1 WPO sollen angestellte Wirtschaftsprüfer in Wirtschaftsprüfungsgesellschaften die Rechtsstellung von Prokuristen haben. Ein Prokurist besitzt eine besonders weitreichende handelsrechtliche Vertretungsmacht. Seit einer Gesetzesänderung von 2007 bezeichnet § 45 Satz 2 WPO angestellte Wirtschaftsprüfer als leitende Angestellte im Sinne des § 5 Abs. 3 Betriebsverfassungsgesetz.

Diese Einstufung kann dazu führen, dass verschiedene Arbeitnehmerrechte nicht gelten, etwa Bestimmungen des Arbeitszeitgesetzes und aus Tarifverträgen oder Betriebsvereinbarungen sowie das aktive und passive Wahlrecht bei Betriebsratswahlen. Das Bundesarbeitsgericht entschied jedoch, dass diese Ausnahme von der Betriebsverfassung verfassungskonform einschränkend auszulegen ist: Sie gilt nur für angestellte Wirtschaftsprüfer mit Prokura. Die Gremien der Wirtschaftsprüferkammer schlugen die Streichung des § 45 Satz 2 WPO vor und übermittelten diesen Vorschlag am 21. März 2012 dem Bundeswirtschaftsministerium.

Wahl, Auftrag und gerichtliche Eingriffe

Der Abschlussprüfer eines Jahresabschlusses wird grundsätzlich von den Gesellschaftern vor Ende des zu prüfenden Geschäftsjahres gewählt. Beim Konzernabschluss wählen die Gesellschafter des Mutterunternehmens (§ 318 Abs. 1 Satz 1 und 3 HGB). Bei GmbH, Offener Handelsgesellschaft und Kommanditgesellschaft kann der Gesellschaftsvertrag ein anderes Organ bestimmen. Bei einer Aktiengesellschaft ist allein der Aufsichtsrat berechtigt, einen Prüfer vorzuschlagen (§ 124 Abs. 3 Satz 1 AktG).

Nach der Wahl erteilen die gesetzlichen Vertreter den Prüfungsauftrag unverzüglich; bei einer AG oder mitbestimmten GmbH kann dafür der Aufsichtsrat zuständig sein. Ein angenommener Auftrag kann von der Gesellschaft erst widerrufen werden, nachdem ein Gericht einen anderen Prüfer bestellt hat (§ 318 Abs. 1 Satz 4 und 5 HGB). Eine ordentliche Kündigung oder einvernehmliche Aufhebung ist nicht möglich. Eine Kündigung aus wichtigem Grund kommt etwa bei nachträglich festgestellter Nichtigkeit der Wahl oder beim Wegfall der Prüfungspflicht infrage. Verweigert die Gesellschaft notwendige Unterlagen oder Auskünfte, entsteht daraus kein Kündigungsrecht; stattdessen kann der Bestätigungsvermerk eingeschränkt oder versagt werden.

Bei gesetzlicher Prüfungspflicht kann das Gericht nach § 318 Abs. 3 HGB den gewählten Prüfer ersetzen, wenn ein Grund in dessen Person vorliegt. Beispiele sind ein gesetzlicher Ausschlussgrund, fehlende Qualifikation, ungenügende Ausstattung oder ein schwerer Vertrauensbruch. Antragsberechtigt sind gesetzliche Vertreter, Aufsichtsrat oder Gesellschafter. Bei einer AG müssen antragstellende Gesellschafter 5 % des Grundkapitals oder Aktien mit einem Börsenwert von 500.000 € erreichen. Der Antrag muss grundsätzlich innerhalb von zwei Wochen nach der Wahl gestellt werden. Wird ein Grund für Befangenheit erst später bekannt, beginnt die Frist mit der Kenntnis der entsprechenden Umstände.

Davon unterscheidet sich die gerichtliche Bestellung nach § 318 Abs. 4 HGB. Sie sorgt dafür, dass rechtzeitig ein Prüfer vorhanden ist, wenn bis zum Ende des Geschäftsjahres keiner wirksam gewählt wurde. Gründe sind eine fehlende, nichtige oder erfolgreich angefochtene Wahl, die Ablehnung des Auftrags, der Wegfall des Prüfers etwa durch Tod oder Berufsausschluss, die Verhinderung eines rechtzeitigen Prüfungsabschlusses oder eine verspätete Ersatzwahl. Den Antrag können gesetzliche Vertreter, Aufsichtsrat oder jeder Gesellschafter beziehungsweise Aktionär stellen; die gesetzlichen Vertreter sind dazu verpflichtet. Eine nach § 318 Abs. 3 oder 4 HGB ausgesprochene gerichtliche Bestellung muss der Wirtschaftsprüfer annehmen.

Der Beruf entstand in Deutschland durch die erste Durchführungsverordnung zur Verordnung des Reichspräsidenten über Aktienrecht, Bankenaufsicht und eine Steueramnestie vom 15. Dezember 1931. Damals wurden die öffentliche Bestellung der Prüfer und die Eintragung von Prüfungsgesellschaften vorgeschrieben. 1931 entstanden zwölf Zulassungs- und Prüfungsstellen; Anfang 1932 waren ungefähr 280 Wirtschaftsprüfer bestellt und 32 Wirtschaftsprüfungsgesellschaften eingetragen. Der bereitgestellte Artikel nennt zwar einen Abschnitt zu Wirtschaftsprüfern in den Vereinigten Staaten, enthält dazu aber keine weiteren Angaben.