Wikipedia · einfach zusammengefasst · Stand
Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) sind teils geschriebene, teils auch ungeschriebene Regeln zur Buchführung und Bilanzierung, die sich vor …
Inhalt6 Abschnitte
Kernidee und Bedeutung
Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) sind geschriebene und ungeschriebene Regeln für Buchführung und Bilanzierung. Sie stammen vor allem aus Wissenschaft und Wirtschaftspraxis, Rechtsprechung, Empfehlungen von Wirtschaftsverbänden und dem Institut der Wirtschaftsprüfer. Ihre Aufgabe ist es, Unternehmensdaten korrekt, vergleichbar und nachvollziehbar zu machen. Dadurch schützen sie Gläubiger, Anleger und Unternehmer vor falschen Informationen und möglichen Verlusten.
Der Begriff wurde erstmals im Handelsgesetzbuch von 1897 in § 38 HGB geprägt. Maßstab war die Buchführungs- und Bilanzierungspraxis „ordentlicher und ehrenswerter Kaufleute“, also der kaufmännische Brauch. Heute sind die GoB ein unbestimmter Rechtsbegriff: Sie stehen nicht vollständig und abschließend im Gesetz, sondern werden durch Rechtsnormen, Rechtsprechung und Verwaltung im Einzelfall ausgelegt und angewendet.
Für Kaufleute sind alle GoB verbindlich, auch ungeschriebene Regeln wie die sachgerechte Organisation der Buchführung. Wichtige gesetzliche Grundlagen stehen unter anderem im Handelsgesetzbuch. Ergänzend konkretisieren die GoBD, also die Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff, die GoB steuerrechtlich.
Anforderungen an ordnungsmäßige Buchführung
Eine Buchführung muss so eingerichtet sein, dass ein sachverständiger Dritter innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und die Lage des Unternehmens gewinnen kann. Nach § 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und darin seine Handelsgeschäfte sowie die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen.
Zu einer ordnungsmäßigen Buchführung gehört Klarheit und Übersichtlichkeit. Dazu zählen eine sachgerechte Organisation, eine übersichtliche Gliederung des Jahresabschlusses, das Bruttoprinzip beziehungsweise Saldierungsverbot, ein Verbot, Buchungen unleserlich zu machen, sowie ein Verbot von Bleistifteintragungen. Das Bruttoprinzip bedeutet, dass Vermögenswerte und Schulden sowie Aufwendungen und Erträge nicht einfach miteinander verrechnet werden dürfen.
Alle Geschäftsvorfälle müssen fortlaufend, vollständig, richtig, zeitgerecht und sachlich geordnet gebucht werden. Jeder Buchung muss ein Beleg zugrunde liegen. Außerdem müssen Buchführungsunterlagen ordnungsmäßig aufbewahrt werden.
Eine nicht ordnungsmäßige Buchführung kann ernste Folgen haben. Finanzbehörden können dann Besteuerungsgrundlagen schätzen. Eine unrichtige Wiedergabe oder Verschleierung von Vermögen in Jahresabschlüssen kann nach § 331 HGB und §§ 370 ff. AO mit Freiheits- oder Geldstrafe geahndet werden. Im Insolvenzfall können Verstöße gegen die GoB nach § 283 StGB ebenfalls Freiheitsstrafe oder Geldstrafe nach sich ziehen.
Herleitung und Systematik
Die Rechtsnatur der GoB ist umstritten. Sie werden als Gewohnheitsrecht, Handelsbräuche oder Verkehrsanschauungen verstanden. Es gibt drei Methoden, mit denen GoB hergeleitet werden können.
Die induktive Methode leitet Grundsätze aus verbreiteten und etablierten Handelsbräuchen „ordentlicher und ehrenwerter Kaufleute“ ab. Sie wird auch empirische Methode genannt und wurde zum Beispiel von Eugen Schmalenbach vertreten. Heute hat sie nur noch nachrangige Bedeutung, weil Kaufleute zwar sachverständig, aber nicht neutral sind. Dadurch kann die Schutzfunktion der GoB gefährdet werden.
Die deduktive Methode leitet die GoB aus den allgemeinen Zwecken der Buchführung und des Jahresabschlusses ab. Sie kann betriebswirtschaftlich oder handelsrechtlich ausgerichtet sein. Problematisch ist, dass es nicht nur einen Zweck des Jahresabschlusses gibt. Die Grundlage ist daher nur klar, wenn einem Zweck, etwa der Bemessung des auszuschüttenden Gewinns, Vorrang gegeben wird.
Die hermeneutische Methode legt die handelsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften aus. Dabei berücksichtigt sie den Wortlaut der Vorschriften, ihren Zusammenhang, ihre Entstehungsgeschichte, Gesetzesmaterialien, Ansichten des Gesetzgebers, Rechtsprechung, betriebswirtschaftliche Gesichtspunkte sowie induktive und deduktive Aspekte. Diese Methode hat sich durchgesetzt und ist heute das gängige Verfahren zur Herleitung der GoB.
Die kodifizierten GoB werden im Artikel in Rahmengrundsätze, Abgrenzungsgrundsätze und ergänzende Grundsätze beziehungsweise Systemgrundsätze gegliedert. Sie gelten bei Buchführung, Inventur und Jahresabschluss.
Wichtige Rahmengrundsätze
Die Rahmengrundsätze werden unter dem Oberbegriff Bilanzierungsgrundsätze zusammengefasst. Der Grundsatz der Richtigkeit und Willkürfreiheit nach § 239 Abs. 2 HGB verlangt, dass der Jahresabschluss nach den gültigen Regeln erstellt wird. Ansätze und Werte müssen objektiv und nachprüfbar aus ordnungsgemäßen Belegen und Büchern herleitbar sein. Wenn Schätzwerte unvermeidbar sind, sollen sie vertretbar, möglichst willkürfrei und nach festgelegten Verfahren stetig angewandt werden.
Der Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit nach § 238 Abs. 1 Satz 2 HGB und § 243 Abs. 2 HGB betrifft die äußere Gestaltung der Buchführung und des Jahresabschlusses. Der Jahresabschluss soll für sachverständige Dritte verständlich sein. Wichtig sind dabei besonders die Gliederung von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung. § 266 HGB für die Bilanz und § 275 HGB für die Gewinn- und Verlustrechnung geben wichtige Anhaltspunkte.
Der Grundsatz der Einzelbewertung nach § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB besagt, dass alle Vermögensgegenstände und Schulden unabhängig voneinander zu bewerten sind. Dadurch sollen Wertsteigerungen bei einem Gegenstand nicht mit Wertminderungen bei einem anderen verrechnet werden. Ausnahmen erlauben unter bestimmten Voraussetzungen Festwerte, Gruppenbewertung mit gewogenem Durchschnittswert oder Verbrauchsfolgeverfahren nach § 256 HGB.
Der Grundsatz der Vollständigkeit nach § 239 Abs. 2 HGB und § 246 Abs. 1 HGB verlangt, dass alle buchungspflichtigen Geschäftsvorfälle im Jahresabschluss erfasst werden. Auch nicht direkt als Geschäftsvorfall erkennbare Veränderungen wie Schwund und Verderb sowie Risiken bis zum Bilanzstichtag müssen berücksichtigt werden, etwa durch Rückstellungen. Dazu gehören Inventur, Preisbeobachtung und Risikoanalyse.
Der Grundsatz der Wertaufhellung nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB unterscheidet zwischen Wertaufhellung und Wertbegründung. Wertaufhellung liegt vor, wenn ein Sachverhalt vor dem Bilanzstichtag eingetreten ist, aber erst danach und vor der Bilanzerstellung bekannt wird; er muss noch in der Bilanz des alten Geschäftsjahres berücksichtigt werden. Wertbegründung liegt vor, wenn ein Sachverhalt erst nach dem Bilanzstichtag entstanden ist; er darf in der Bilanz nicht mehr berücksichtigt werden.
Abgrenzung und weitere Grundsätze
Das Realisationsprinzip nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB und § 201 Abs. 2 Z. 4 UGB besagt, dass Gewinne erst berücksichtigt werden dürfen, wenn sie am Bilanzstichtag realisiert sind. Der Zeitpunkt der Gewinnrealisation entspricht dem Zeitpunkt, zu dem der Umsatzerlös berücksichtigt wird.
Das Imparitätsprinzip nach denselben Vorschriften verlangt aus Vorsichts- und Gläubigerschutzgründen eine Ungleichbehandlung von Gewinnen und Verlusten. Wertsteigerungen werden erst bei Realisation berücksichtigt, Wertminderungen dagegen schon dann, wenn sie mit hinreichend großer Wahrscheinlichkeit drohen. Beispiele sind drohende Verluste aus schwebenden Geschäften oder Wertminderungen von Vermögensgegenständen.
Der Grundsatz der sachlichen und zeitlichen Abgrenzung ordnet Aufwendungen und Erträge der richtigen Periode zu. Sachliche Abgrenzung bedeutet: Aufwendungen werden der Periode zugeordnet, der die sachlich zugehörigen Erträge zugerechnet werden, unabhängig vom Zahlungszeitpunkt. Beispiel: Werkstoffe, die erst im nächsten Jahr verarbeitet und verkauft werden, werden auch erst im nächsten Jahr Aufwand. Zeitliche Abgrenzung bedeutet: zeitraumbezogene Änderungen wie Miete, Zinsen oder Versicherungsprämien werden proportional der Periode zugeordnet, in der sie entstanden sind. Beispiel: Eine am 1. Oktober 2005 erhaltene Mietzahlung für sechs Monate ist je zur Hälfte 2005 und 2006 zuzuordnen.
Zu den ergänzenden Grundsätzen gehört der Grundsatz der Vorsicht nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB und § 201 Abs. 2 Z. 4 UGB. Bei Unsicherheit über die Höhe eines Wertes ist ein eher pessimistischer Wert anzusetzen. In der Praxis kann dies zur Bildung stiller Reserven führen; nach herrschender Meinung verzerren stille Reserven jedoch Informationen.
Der Grundsatz der Kontinuität nach § 246 Abs. 3, § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB und § 201 Abs. 2 Z. 1 UGB soll Vergleichbarkeit sichern. Materielle Kontinuität verlangt gleichbleibende Ermittlung, Abgrenzung und Zusammenstellung der Positionen. Formelle Kontinuität verlangt gleiche Gliederungsbegriffe und -schemata sowie die Identität von Schlussbilanz und Eröffnungsbilanz. Änderungen müssen erwähnt und erläutert werden. Weitere Systemgrundsätze sind die Fortführung der Unternehmenstätigkeit nach § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB, das Periodisierungsprinzip nach § 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB und das Stichtagsprinzip nach § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB.
Steuerrecht und internationale Regeln
Handelsrechtliche und steuerrechtliche GoB bilden grundsätzlich eine Einheit. Grund ist das Maßgeblichkeitsprinzip nach § 5 Abs. 1 EStG: Die Handelsbilanz ist grundsätzlich maßgeblich für die Steuerbilanz, von Ausnahmefällen abgesehen. Deshalb soll der Bundesfinanzhof die GoB allgemein vor dem Hintergrund des Handelsrechts auslegen, unabhängig von steuerlichen Folgen. Außerdem verlangt das Gebot der Einheitlichkeit der Rechtsprechung der obersten Gerichtshöfe nach Art. 95 Abs. 3 GG, dass Rechtsnormen auch in unterschiedlichen Rechtsgebieten einheitlich ausgelegt werden.
In Österreich sind die GoB in § 190 des Unternehmensgesetzbuchs (UGB) kodifiziert. Genannt werden unter anderem Wahrheit, Klarheit, Vollständigkeit, Stichtagsprinzip, Realisationsprinzip, Imparitätsprinzip, Stetigkeit, Vorsicht, Einzelbewertung und ein Aktivierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle Werte beziehungsweise originäre Firmenwerte.
In der Schweiz enthält Art. 958c des Obligationenrechts die Grundsätze ordnungsmässiger Rechnungslegung. Zwingend einzuhalten sind Vollständigkeit der Jahresrechnung, Klarheit und Wesentlichkeit der Angaben sowie der Grundsatz der Vorsicht. Von weiteren Grundsätzen darf in begründeten Fällen abgewichen werden, wenn dies im Anhang offengelegt wird: Fortführung der Unternehmenstätigkeit, Stetigkeit in Darstellung und Bewertung sowie Unzulässigkeit der Verrechnung von Aktiven und Passiven sowie Aufwand und Ertrag. Art. 957a OR nennt für die ordnungsmässige Buchführung unter anderem vollständige, wahrheitsgetreue und systematische Erfassung, Belegnachweis, Klarheit, Zweckmässigkeit und Nachprüfbarkeit.