Jahresabschlussprüfung

Kern und Zweck

Die Jahresabschlussprüfung ist im Bilanzrecht und in der Wirtschaft die Prüfung des Jahresabschlusses und gegebenenfalls des Konzernabschlusses durch unabhängige Abschlussprüfer. Sie betrifft Unternehmen und andere bilanzierungspflichtige Personenvereinigungen, wenn Unionsrecht, nationales Recht oder eine freiwillige Entscheidung kleiner Unternehmen dies vorsehen. Abschlussprüfer sind vor allem Wirtschaftsprüfer; in bestimmten Fällen können auch vereidigte Buchprüfer prüfen.

Der Jahresabschluss besteht nach § 242 Abs. 1, 2 und 3 HGB aus der Bilanz, also der Aufstellung über Vermögen und Schulden, und der Gewinn- und Verlustrechnung, also der Gegenüberstellung von Aufwendungen und Erträgen eines Geschäftsjahrs. Die Prüfung ist wichtig, weil die Unternehmensleitung den Abschluss selbst aufstellt und dabei ein Interessenkonflikt entstehen kann: Sie könnte versucht sein, die wirtschaftliche Lage günstiger darzustellen, als sie wirklich ist. Die Prüfung durch sachkundige unabhängige Dritte soll solchen Fehlern oder Manipulationen vorbeugen.

Geprüft werden der Jahresabschluss, der Konzernabschluss sowie gegebenenfalls Lagebericht und Risikobericht. Der Lagebericht beschreibt die wirtschaftliche Lage und Entwicklung eines Unternehmens. Der Anhang ist nach dem Artikel nicht Gegenstand der Prüfung. Die Prüfung wird jährlich durchgeführt und wird auch Pflichtprüfung genannt.

Prüfungspflicht und Rechtsgrundlagen

Die Rechtsgrundlagen der Jahresabschlussprüfung lassen sich in materielles und formelles Recht unterscheiden. Materielles Recht bestimmt, wer einen Abschluss aufstellen und prüfen lassen muss. Es ergibt sich unter anderem aus § 242 Abs. 2 und 3 HGB für Personengesellschaften wie Kommanditgesellschaft, Offene Handelsgesellschaft, Gesellschaft bürgerlichen Rechts, Partnerschaftsgesellschaft, Stille Gesellschaft und Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigung. Für Kapitalgesellschaften wie Aktiengesellschaft, Europäische Gesellschaft, Kommanditgesellschaft auf Aktien, Gesellschaft mit beschränkter Haftung und Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) ist § 264 HGB wichtig.

Weitere Vorschriften betreffen sehr große Unternehmen nach § 6 PublG, Genossenschaften nach §§ 53–60 GenG, Versicherungsunternehmen nach § 341k HGB sowie §§ 57–60, 64 VAG, Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute nach § 340k HGB sowie §§ 28, 29 KWG, Bausparkassen nach § 13 BausparkG und Kapitalanlagegesellschaften nach § 38 Abs. 1 KAGB.

Große und mittelgroße Kapitalgesellschaften nach § 316 Abs. 1 HGB sowie sehr große Unternehmen, die keine Kapitalgesellschaften sind, müssen sich einer Pflichtprüfung unterziehen. Sie sind durch einen Wirtschaftsprüfer oder eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zu prüfen. Mittelgroße GmbH und Personenhandelsgesellschaften im Sinne des § 264a Abs. 1 HGB können auch durch vereidigte Buchprüfer oder Buchprüfungsgesellschaften geprüft werden. Für Kreditinstitute gelten Sondervorschriften nach § 340a ff. HGB, für Versicherungsunternehmen nach § 341 ff. HGB.

Sehr große Unternehmen müssen nach § 1 Abs. 1 PublG Rechnung legen, wenn an drei Abschlussstichtagen jeweils mindestens zwei von drei Merkmalen erfüllt sind: Die Bilanzsumme übersteigt 65 Millionen Euro, die Umsatzerlöse in den zwölf Monaten vor dem Abschlussstichtag übersteigen 130 Millionen Euro, und das Unternehmen beschäftigt in diesem Zeitraum durchschnittlich mehr als 5000 Arbeitnehmer. Die Pflichtprüfung des Jahres- oder Konzernabschlusses und des Konzern- oder Lageberichts ergibt sich aus § 6 PublG.

Das formelle Recht regelt die Durchführung. Nach § 2 Abs. 1 WPO haben Wirtschaftsprüfer die berufliche Aufgabe, betriebswirtschaftliche Prüfungen, besonders Jahresabschlussprüfungen wirtschaftlicher Unternehmen, durchzuführen und Bestätigungsvermerke zu erteilen. Nach § 51b WPO müssen sie durch Handakten ein zutreffendes Bild ihrer Tätigkeit geben können. Gesetzlich vorgeschriebene Bestätigungsvermerke von Wirtschaftsprüfungsgesellschaften dürfen nach § 32 WPO nur von Wirtschaftsprüfern unterzeichnet werden; vereidigte Buchprüfer dürfen dies, soweit sie gesetzlich dazu befugt sind.

Gegenstand und Ablauf der Prüfung

Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) veröffentlicht Prüfungsstandards und IDW-Verlautbarungen, an denen sich Wirtschaftsprüfer orientieren können, ohne ihre Eigenverantwortung aufzugeben. Die beauftragten Wirtschaftsprüfer werden während des Geschäftsjahrs laufend informiert. Zu wichtigen Prüfungshandlungen gehören die Prüfung von Eröffnungsbilanzwerten bei Erstprüfungen nach IDW PS 205, die Aufdeckung von Unregelmäßigkeiten nach IDW PS 210, die Feststellung und Beurteilung von Fehlerrisiken nach IDW PS 261 und die Prüfung der Inventur nach IDW PS 301.

Wirtschaftsprüfer holen auch Bestätigungen Dritter ein, wie es IDW PS 302 vorsieht. Solche Bestätigungen können zum Beispiel von Gläubigern über Verbindlichkeiten des Unternehmens oder von Schuldnern über Forderungen und Bankguthaben stammen. Sie heißen Saldenbestätigungen.

Im Mittelpunkt steht die Buchführung. Die Prüfung des Jahresabschlusses und Konzernabschlusses soll nach § 317 Abs. 1 HGB feststellen, ob gesetzliche Vorschriften und ergänzende Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags und der Satzung eingehalten wurden. Sie muss so angelegt sein, dass Unrichtigkeiten und Verstöße erkannt werden, wenn sie das nach § 264 Abs. 2 HGB dargestellte Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage einer Kapitalgesellschaft erheblich beeinflussen. Die Buchführung muss nachvollziehbar, unveränderlich, vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet sein.

Bei Lagebericht und Konzernlagebericht wird geprüft, ob sie mit Jahresabschluss oder Konzernabschluss und den Prüfungserkenntnissen übereinstimmen und eine zutreffende Vorstellung von der Lage des Unternehmens oder Konzerns vermitteln. Bei börsennotierten Unternehmen ist zusätzlich das Risikomanagementsystem zu prüfen. Die Ergebnisse der Jahresabschlussprüfung werden in Prüfungsberichten dokumentiert.

Besondere Regeln für Banken und Versicherungen

Für Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen gelten zusätzliche Anforderungen, weil sie unter besonderer Aufsicht stehen. Kreditinstitute müssen nach § 26 Abs. 1 KWG ihre Prüfungsberichte bei der Bankenaufsicht BaFin einreichen. Weitere wichtige Vorschriften sind § 3 Kapitalanlage-Prüfungsberichte-Verordnung (KAPrüfbV), § 3 Wertpapierdienstleistungs-Prüfungsverordnung (WpDPV) und § 19 Zahlungsdiensteaufsichtsgesetz (ZAG).

Für die BaFin sind Jahresabschlussprüfungsberichte neben den Erkenntnissen aus der laufenden Aufsicht eine wichtige Informationsquelle. Wenn ein Sachverhalt anhand der vorhandenen Informationen nicht ausreichend geklärt werden kann, ordnet die BaFin eine Sonderprüfung an.

Versicherungsunternehmen müssen nach § 37 VAG den aufgestellten und später den festgestellten Jahresabschluss sowie den Lagebericht unverzüglich bei der Aufsichtsbehörde BaFin einreichen.

Bestätigungsvermerk und Prüfungsurteil

Nach § 316 HGB, § 322 HGB und § 313 Abs. 2 AktG muss der Abschlussprüfer über das Ergebnis der Prüfung schriftlich berichten. Am Schluss des Prüfberichts steht der Bestätigungsvermerk, auch Testat genannt. Er wird mit Ort und Datum vom Wirtschaftsprüfer unterzeichnet; für Aktiengesellschaften verweist der Artikel auf § 313 Abs. 5 AktG.

Ein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk bedeutet, dass die Prüfung zu keinen Einwendungen gegen die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses und des Lageberichts geführt hat. Für Unternehmen von öffentlichem Interesse nennt der Artikel einen Musterinhalt nach IDW PS 401 ff.: Der Jahresabschluss entspricht in allen wesentlichen Belangen den IFRS, wie sie in der EU anzuwenden sind, sowie den ergänzenden nach § 315e Abs. 1 HGB anzuwendenden deutschen gesetzlichen Vorschriften. Er vermittelt unter Beachtung dieser Vorschriften ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens- und Finanzlage sowie der Ertragslage des Unternehmens.

Für den Lagebericht bescheinigt der uneingeschränkte Bestätigungsvermerk, dass er insgesamt ein zutreffendes Bild von der Lage des Unternehmens vermittelt, in allen wesentlichen Belangen mit dem Jahresabschluss übereinstimmt, den deutschen gesetzlichen Vorschriften entspricht und Chancen und Risiken der zukünftigen Entwicklung zutreffend darstellt. Nach § 322 Abs. 3 Satz 1 HGB wird erklärt, dass die Prüfung zu keinen Einwendungen geführt hat. Diese Darstellung folgt den „Grundsätzen ordnungsmäßiger Berichterstattung bei Abschlussprüfungen“ nach IDW PS 450. Neben dem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk gibt es Abstufungen des Bestätigungsvermerks.

Wirtschaftliche Bedeutung und Wirkungen

In der Wirtschaftstheorie ist die Jahresabschlussprüfung ein Vergleich zwischen einem Ist-Objekt und einem Soll-Objekt. Das Ist-Objekt ist der vorgelegte Jahresabschluss. Das Soll-Objekt ist das vom Abschlussprüfer zusammengestellte Ergebnis. Durch den Vergleich beider Objekte und die Klärung von Abweichungen gelangt der Abschlussprüfer zu einem Prüfungsergebnis, das er im Prüfungsbericht und im Bestätigungsvermerk mitteilt.

Die Prüfung bestätigt nicht die Bonität eines Unternehmens, also nicht dessen Kreditwürdigkeit. Der Artikel verweist hierzu auf die Erwartungslücke: Damit ist gemeint, dass Außenstehende oft mehr von einer Prüfung erwarten, als sie tatsächlich leisten soll. Die Prüfung muss mit kritischer Grundhaltung durchgeführt und so angelegt werden, dass Verstöße und Unrichtigkeiten bei gewissenhafter Berufsausübung erkannt werden.

Die rechtliche Wirkung ist erheblich: Ohne Jahresabschlussprüfung kann die Unternehmensleitung den Jahresabschluss nicht feststellen; ein trotzdem festgestellter Jahresabschluss ist nichtig. Der geprüfte Abschluss wird auf Einhaltung von Gesetzen, Satzung, Gesellschaftsvertrag und Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung geprüft und anschließend mit einem Bestätigungsvermerk oder einem Versagungsvermerk versehen.

Der Bestätigungsvermerk am Ende des Jahresabschlusses gibt der Öffentlichkeit eine gewisse Auskunft über die Qualität des Jahresabschlusses. Besonders wichtig ist er für Aktionäre, Finanzverwaltung, Gläubiger wie Kreditinstitute, Massenmedien und Wettbewerber. Diese Aussagekraft darf nach dem Artikel jedoch nicht überschätzt werden.