Einlage (Bilanzrecht)

Grundbegriff und Bedeutung

Eine Einlage ist die Überführung von Geld oder Sachen aus dem Privatvermögen eines Unternehmers in sein Einzelunternehmen oder aus dem Privatvermögen eines Gesellschafters in das Betriebsvermögen einer Gesellschaft. Eine Einlage erhöht das Eigenkapital des Unternehmens oder der Gesellschaft. Bei Personengesellschaften und Einzelunternehmen heißt sie auch Privateinlage. Das Gegenteil ist die Entnahme, also die Herausnahme von Vermögen aus dem Betrieb.

Einlagen sind besonders wichtig, weil sie Unternehmen mit Eigenkapital ausstatten. Bei der Gründung verpflichten sich Gesellschafter meist im Gesellschaftsvertrag, eine bestimmte Einlage zu leisten. Spätere Einlagen können durch eine Nachschusspflicht im Gesellschaftsvertrag, durch Gesellschafterbeschluss oder freiwillig erfolgen. Personengesellschaften brauchen keine gesetzlich vorgeschriebene Mindestausstattung mit Eigenkapital, weil mindestens ein Gesellschafter auch unbegrenzt mit seinem Privatvermögen haftet. Kapitalgesellschaften haben dagegen meist eine auf das vorhandene Eigenkapital beschränkte Haftung; deshalb schreibt der Gesetzgeber für sie eine Mindestausstattung vor.

Formen der Einlage

Einlagen können als Bareinlage, Sacheinlage, Nutzungsüberlassung oder Dienstleistung erbracht werden.

Eine Bareinlage ist die häufigste Form. Sie kann durch Bareinzahlung oder Banküberweisung zugunsten der Gesellschaft geleistet werden. Auch wenn ein Dritter auf Rechnung des Gesellschafters an die Gesellschaft zahlt, handelt es sich um eine Bareinlage.

Bei einer Sacheinlage überträgt der Gesellschafter Eigentum an einzelnen Vermögensgegenständen oder Sachgesamtheiten auf die Gesellschaft. Dazu können Grundstücke, Gebäude, Wertpapiere, Maschinen, Vorräte, Forderungen oder immaterielle, aktivierbare Vermögensgegenstände wie Patente, Lizenzen oder Urheberrechte gehören.

Bei einer Nutzungsüberlassung bleibt der Gesellschafter Eigentümer des Gegenstands, überlässt der Gesellschaft aber die unentgeltliche Nutzung. Die Sacheinlage entsteht in Höhe einer fiktiven Mietzahlung. Bei Kapitalgesellschaften wird eine Nutzungsüberlassung steuerlich nur anerkannt, wenn der überlassende Gesellschafter Alleingesellschafter ist oder die Überlassung seiner Beteiligungsquote entspricht.

Dienstleistungen, etwa eine unentgeltliche Geschäftsführung, sind nur bei Personengesellschaften als Einlage zulässig. Die Sacheinlage entsteht dann in Höhe eines fiktiven Geschäftsführergehalts. Für die GmbH hat der Bundesgerichtshof die Sacheinlagefähigkeit von Dienstleistungen nach § 19 Abs. 4 GmbHG ausgeschlossen; später wurde dies auch auf die AG erweitert.

Eine verdeckte Sacheinlage liegt vor, wenn Vorschriften wie § 19 Abs. 4 GmbHG oder § 27 Abs. 3 AktG umgangen werden: Formal wird eine Bareinlage geleistet, tatsächlich ist aber vereinbart, dass die Barmittel zeitnah als Gegenleistung für einen Vermögensgegenstand des Gesellschafters zurückfließen.

Handelsrechtliche Wirkung

Im Handelsrecht wird der Begriff Einlage verwendet, ohne dass es dort eine Legaldefinition gibt. In Gesetzeskommentaren wird unter Einlage meist die im Handelsregister eingetragene Haftsumme verstanden. Im Aktienrecht ist die Leistung der Einlage die wichtigste Pflicht des Aktionärs nach § 54 Abs. 1 AktG. Sie ist im Regelfall vom ersten Erwerber einer Aktie zu erfüllen. Einlagen dürfen den Aktionären nicht zurückgewährt werden (§ 57 Abs. 1 Satz 1 AktG). Die Differenz zwischen geleisteter Einlage und Nennbetrag des gezeichneten Kapitals ist als ausstehende Einlage gesondert in der Bilanz zu erfassen (§ 272 Abs. 1 HGB).

Im GmbH-Recht steht der Geschäftsanteil im Mittelpunkt. Auf ihn ist nach § 14 Satz 1 GmbHG eine Einlage zu leisten. Rechtsprechung und Literatur verstehen den Geschäftsanteil als Gesamtheit aller vermögensrechtlichen, personenrechtlichen und mitgliedschaftlichen Rechte und Pflichten eines Gesellschafters. Die Haftung des Gesellschafters ist grundsätzlich auf seine Einlage beschränkt, etwa nach § 1 Abs. 1 Satz 2 AktG, § 13 Abs. 2 GmbHG und für den Kommanditisten nach § 171 Abs. 1 HGB. Hat ein nur mit seiner Einlage haftender Gesellschafter diese geleistet, wird er haftungsfrei.

Mit einer Einlage sind je nach Rechtsform Kontroll-, Informations- und Mitentscheidungsrechte verbunden. Kontrollrechte können über Aufsichtsgremien ausgeübt werden. Informationsrechte bestehen nur eingeschränkt; nach § 233 Abs. 1 HGB kann der stille Gesellschafter und Kommanditist den Jahresabschluss verlangen. Besonders wichtig sind Mitentscheidungsrechte, die durch Stimmrechte in der Gesellschafter- oder Hauptversammlung ausgeübt werden. Eine Ausnahme ist die stimmrechtslose Vorzugsaktie.

Für den Einlegenden erhöhen Einlagen in eine Gesellschaft die Anschaffungskosten der Beteiligung; die Beteiligung wird mit höherem Buchwert bilanziert. Für die Gesellschaft oder das Einzelunternehmen erhöht eine Einlage das Vermögen: Eine Bareinlage erhöht Kasse oder Bankguthaben, eine Sacheinlage andere Vermögenspositionen. Die Sacheinlage kann mit Zeitwert oder bisherigem Buchwert bilanziert werden. Auf der Passivseite der Bilanz steigt entsprechend das Eigenkapital.

Steuerliche Bewertung

Das Steuerrecht definiert Einlagen als „alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat“ (§ 4 Abs. 1 Satz 8 EStG). Erforderlich ist, dass das Wirtschaftsgut einem Betriebsvermögen zugeführt wird. Diese Definition umfasst auch Sacheinlagen und Einlagen negativer Wirtschaftsgüter, also Schulden.

Der Einlagewert ist grundsätzlich der Teilwert. Der Teilwert ist für die steuerliche Bewertung wichtig: Je höher der Einlagewert, desto höher sind bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern die Abschreibungen und desto niedriger ist ein späterer Veräußerungsgewinn. Für den Einlegenden kann ein hoher Wert aber bedeuten, dass ein hoher Betrag zu versteuern ist, wenn das Wirtschaftsgut steuerlich verstrickt war.

Bei Einlagen in eine Personengesellschaft oder ein Einzelunternehmen gilt § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG. Normalerweise ist der Teilwert maßgeblich. Wurde das Wirtschaftsgut innerhalb von drei Jahren vor der Einlage angeschafft oder handelt es sich um eine Beteiligung nach § 17 EStG, wird zwar zum Teilwert eingelegt, jedoch höchstens mit den fortgeführten Anschaffungskosten. Die AfA-Bemessungsgrundlage, also die Grundlage für Abschreibungen, ist grundsätzlich der Einlagewert. Wurde der Gegenstand vorher im Privatvermögen zur Einkunftserzielung genutzt, gelten immer die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Beispiele sind die Einlage einer Mietwohnung aus Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder die Einlage eines beruflich genutzten PC aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit.

Bei Kapitalgesellschaften gilt eine offene Einlage steuerlich als Tauschgeschäft: Der Einlegende veräußert das einzulegende Wirtschaftsgut an die Gesellschaft und erhält dafür eine Beteiligung. Bewertet wird die Einlage mit dem gemeinen Wert des Wirtschaftsguts (§ 6 Abs. 6 Satz 1 EStG). Eine verdeckte Einlage liegt vor, wenn ein Gesellschafter oder eine nahestehende Person dem Unternehmen außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen einen Vermögensvorteil verschafft und dies durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist (R 8.9 KStR). Sie erhöht das Einkommen der Kapitalgesellschaft nicht (§ 8 Abs. 3 Satz 3 KStG). Beim Einlegenden wird sie grundsätzlich mit dem Teilwert angesetzt (§ 6 Abs. 6 Satz 2 EStG). In beiden Fällen erhöht sich das steuerliche Einlagekonto der Kapitalgesellschaft um den Einlagewert.

Buchhalterische Behandlung

In der Buchhaltung werden Privateinlagen in ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft über das Privatkonto gebucht. Dieses Privatkonto ist ein Unterkonto des Eigenkapitalkontos. Wenn der Gesellschaftsvertrag zur besseren Übersicht zwei Privatkonten vorsieht, werden Privateinlagen über das variable Kapital im Kapitalkonto II verbucht.

Privateinlagen erhöhen das Eigenkapital, Privatentnahmen mindern es. Beide Vorgänge sind ergebnisneutral. Das bedeutet: Sie beeinflussen nicht den betrieblichen Gewinn oder Verlust. Der betriebliche Erfolg soll nicht davon abhängen, ob Mittel privat verwendet oder dem Betrieb überlassen werden.

Internationale Einordnung

In der Schweiz und in Österreich sind die Verhältnisse bei Einlagen ähnlich wie in Deutschland. Für Österreich nennt der Artikel nur diese Ähnlichkeit zum deutschen Recht.

In der Schweiz gelten als Kapitaleinlage im Sinne von Art. 20 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die Direkte Bundessteuer (DBG) und Art. 5 Abs. 1 ff. des Bundesgesetzes über die Verrechnungssteuer (VStG) Einlagen, Aufgelder und Zuschüsse, die direkt von Inhabern der Beteiligungsrechte geleistet wurden und in der Handelsbilanz der empfangenden Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft verbucht und offen ausgewiesen sind. Solche Einlagen heißen offene Kapitaleinlagen.

Privatrechtlich führt die Kapitaleinlage zu einem Eigentumswechsel an den eingelegten Mitteln. Das Vermögen der juristischen Person wird erhöht. Die Kapitaleinleger werden dadurch aber nicht entreichert, weil gleichzeitig der Wert ihrer Beteiligungsrechte, etwa Aktien oder Stammanteile, steigt.

Kapitaleinlagen können in der Schweiz auf das Aktien- oder Stammkapital erfolgen, zum Beispiel durch Liberierung bei Gründung oder Kapitalerhöhung. Sie können auch in die offenen Reserven fließen, etwa durch Aufgelder (Agio) bei Kapitalerhöhungen oder andere Kapitalzuschüsse. Außerdem können sie in die stillen Reserven gehen, wenn einer GmbH oder AG Mittel zugeführt werden, ohne dass dies in der Buchhaltung auf einem Konto vermerkt wird. In diesem Fall spricht man von einer verdeckten Kapitaleinlage. Ein Beispiel ist der Erwerb eines Grundstücks durch eine GmbH oder AG zu einem Preis unter dem Verkehrswert, wenn es anschließend zum tatsächlichen Wert in der Bilanz erscheint.